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IFRS Developments

令和2年度税制改正 連結納税制度の見直しにおけるIFRS上の留意点

2020.03.31
重要ポイント
  • 2020年3月に「所得税法等の一部を改正する法律案」が国会で可決・成立され、グループ通算制度が導入されることに伴い、IFRSに基づく財務報告に関して疑問が寄せられている。
  • 日本基準における実務対応報告第39号のような特例的な取り扱いは、IFRSにおいては適用されない。
  • 連結財務諸表における繰延税金資産の回収可能性の判断については、基本的に重要な影響は生じないものと考えられる。
  • 税金資産及び税金負債の相殺表示の判断は、納税主体である各法人単位で要件の充足を検討する必要があると考えられる。
  • 企業は、制定された本改正法人税法や今後公表予定の関連する政省令等を確認し、会計処理や開示を適切に検討する必要がある。

概要

2020年3月27日に「所得税法等の一部を改正する法律案」が国会で可決・成立し、連結納税制度の見直しに関する法人税法が制定されました。これに関して、IFRS上の基本的な留意点を以下に示しました。

なお、本税制改正による連結納税制度の見直しの詳細につきましては、EY税理士法人による令和2年度税制改正大綱に関するEYニュースレターをご参照ください。

本Q&Aの内容については、今後の政省令の状況等により変更される可能性がある点にご留意ください。

ここで取り扱う項目は、以下のとおりです。

  • 実務対応報告第39号との対比
  • 繰延税金資産の回収可能性への影響
  • 税金資産及び税金負債の相殺表示への影響

実務対応報告第39号との対比

日本基準においては、実務対応報告第39号「連結納税制度からグループ通算制度への移行に係る税効果会計の適用に関する取扱い」が公表され、特例的な取り扱いが認められていますが、これと同様の特例処理をIFRS上も適用することは可能でしょうか。

日本基準においては、改正法人税法の成立日以後に終了する事業年度の決算から、グループ通算制度の適用を前提として繰延税金資産の回収可能性の判断を行う必要がありますが、当該判断を行うことについて、実務上対応が困難であるとの意見に鑑みて、実務対応報告等に関する必要な改廃が行われるまでの間は、企業会計基準適用指針第28号第44項の定めを適用せず、改正前の税法の規定に基づくことができるとする実務対応報告が公表されています。

IFRSにおいては、IAS第12号第47項で「繰延税金資産及び負債は、報告期間の末日までに制定され、又は実質的に制定されている税率(及び税法)に基づいて、資産が実現する期又は負債が決済される期に適用されると予想される税率で算定しなければならない。」ことが規定されており、特例的な取り扱いを認める基準は存在しません。同項における「制定され、又は実質的に制定されている税率(及び税法)」は、日本の制度においてはIFRS上、国会で成立している税法と解されております。本改正法人税法は2020年3月27日に国会で可決・成立したため、同日以後に終了する報告期間についてはグループ通算制度の適用を前提として、繰延税金資産の回収可能性の判断などを行う必要があります。当該グループ通算制度への移行は、2022年4月1日以後に開始する事業年度から予定されておりますので、当該事業年度以降に実現が見込まれる繰延税金資産又は決済が見込まれる繰延税金負債については、グループ通算制度に基づいた判断が必要となります。なお、グループ通算制度を適用せずに単体納税を選択することもできるとされており、グループ通算制度に移行しないことを検討する予定であるか否かについては、留意が必要です。

繰延税金資産の回収可能性への影響

連結納税制度からグループ通算制度へ移行することによって、当該通算制度の適用法人を含む企業グループの連結財務諸表における繰延税金資産の回収可能性の判断に影響はありますか?

現在の連結納税制度では、連結グループを一つの納税主体として所得計算及び税額計算を行っていますが、改正後のグループ通算制度では、連結グループ内の各法人が納税主体となり、各法人の所得金額又は欠損金額を計算した上で、欠損法人の欠損金額の合計額を所得法人の所得の金額の比で配分し、所得法人において損金算入されることとなります(損益通算)。この損益通算の結果、通算グループ全体での所得金額の合計額は、現在の連結納税制度と基本的に変わらないものと考えられます。また、グループ通算制度において繰越欠損金の通算が認められ、通算グループ全体での毎期の繰越欠損金の控除限度額は、連結納税制度と比べて変わらないと考えられます。具体的な税金計算の方法は政省令によって規定されますが、この制度変更の趣旨のとおり、連結納税制度からグループ通算制度へ移行したとしても、その通算グループ全体での所得金額の合計額に変動がない場合には、連結財務諸表における繰延税金資産の回収可能性にも変動はなく、その判断に影響はないものと考えられます。

なお、仮に個別財務諸表においてもIFRSを適用した場合、その繰延税金資産の回収可能性については、影響が生じる可能性があるため、留意が必要です。

税金資産及び税金負債の相殺表示への影響

連結納税制度からグループ通算制度へ移行することによって、税金資産及び税金負債の相殺表示に影響はありますか?

IAS第12号第71項では、当期税金資産と当期税金負債に関して、(a)相殺する法定強制力のある権利を有しており、かつ(b)純額で決済するか又は資産の実現と負債の決済を同時に行う意図がある場合に、相殺しなければならないとされています。

また、IAS第12号74項では、繰延税金資産と繰延税金負債に関して、(a)当期税金資産と当期税金負債を相殺する法定強制力のある権利を有しており、かつ(b)同一の税務当局が次のいずれかに対して課している法人所得税である場合に、相殺しなければならないとしています。

  • (ⅰ) 同一の納税主体
  • (ⅱ) 別々の納税主体であるが繰延税金負債又は資産の決済又は回収が見込まれる将来の各期間において当期税金負債と当期税金資産を純額で決済するか又は資産の実現と負債の決済を同時に行うことを意図している納税主体

具体的な税金計算の方法は政省令で規定されますが、グループ通算制度によって通算グループ内の各法人が納税主体となることから、当期税金資産・負債及び繰延税金資産・負債ともに、当該要件を満たすか否かの判断を各法人単位で行うことになると考えられ、相殺される金額に影響があるかどうかを検討する必要があります。グループ通算制度への移行は、2022年4月1日以後に開始する事業年度から予定されておりますので、当該事業年度以降に決済又は回収が見込まれる税金資産又は負債について、影響を検討する必要があります。

なお、通算グループ内の法人間で通算税効果額を授受することは任意となりますが、授受する場合に生じる未払金と未収入金は通算グループ内の法人間での債権債務であり、税務当局との権利義務である当期税金資産や当期税金負債と相殺できるものではないため、通算税効果額を授受するかしないかは税金資産及び税金負債の相殺には影響しないと考えられます。

次のステップ
  • 企業は、制定された本改正法人税法や今後公表予定の関連する政省令等を確認し、会計処理や開示を適切に検討する必要がある。



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